Aula 05 — Execução do Trabalho de Auditoria

Os achados de auditoria devem ser revisados e aprovados pelo supervisor dos trabalhos antes de serem apresentados à Unidade Auditada. Nesse processo, o supervisor deve se certificar de que estejam devidamente suportados por evidências. É recomendável que sejam realizadas reuniões entre a equipe, o coordenador e o supervisor do trabalho, de modo a facilitar o nivelamento dos entendimentos.

Eventuais dificuldades encontradas pela equipe e que se constituam em limitações de acesso a informações necessárias à realização do trabalho, devem ser comunicadas pelo supervisor, ou pelo responsável pela UAIG, de imediato e formalmente, à alta administração ou ao conselho, se houver, com solicitação da adoção das providências necessárias à continuidade dos trabalhos de auditoria.

Constitui documento utilizado pela UAIG para solicitar à Unidade Auditada a apresentação de documentos, de informações e de esclarecimentos. Pode ser emitido antes, durante e depois do desenvolvimento dos trabalhos de campo. [...] Deve ser estabelecido prazo para atendimento das solicitações. Esse prazo deve levar em consideração o volume de informações requeridas [...].

As evidências de auditoria são as informações coletadas, analisadas e avaliadas pelo auditor para apoiar os achados e as conclusões do trabalho de auditoria. Constituem meio de informação ou de prova para fundamentar a opinião da UAIG e, ao mesmo tempo, reduzir o risco de auditoria a um nível aceitável. Devem estar documentadas em papéis de trabalho e organizadas e referenciadas apropriadamente [...].

O ceticismo profissional permite ao auditor reconhecer que podem existir circunstâncias que façam com que a informação sobre o objeto de auditoria contenha distorções relevantes [...] (avaliação crítica acerca da validade da evidência [...]). O julgamento profissional permite ao auditor avaliar se as evidências possuem os atributos necessários para reduzir o risco de auditoria a um nível aceitável. O exercício do julgamento profissional [...] deve estar fundado em fatos e circunstâncias que são conhecidos pelo auditor.

As evidências de auditoria podem ser classificadas em física, testemunhal, analítica e documental. a) as evidências físicas são as obtidas por meio das técnicas de inspeção física ou de observação direta [...]; b) as evidências testemunhais são constituídas por informações prestadas por terceiros [...] (os auditores devem utilizar o ceticismo profissional [...], pois tende a ser não conclusivo [...]); c) evidência analítica consiste na verificação das inter-relações entre dados [...]; d) evidência documental é a mais comum das evidências [...].

Achado é o resultado da comparação entre um critério preestabelecido pela equipe de auditoria durante a fase de planejamento e a condição real encontrada durante a realização dos exames, comprovada por evidências. Tem como objetivo responder às questões de auditoria [...]. Também pode ser chamado de constatação ou de observação. [...] o achado pode indicar conformidade ou não-conformidade com o critério, bem como registrar oportunidades para melhoria ou boas práticas.

[...] é imprescindível que a equipe de auditoria se empenhe em descobrir a causa raiz, ou seja, a causa primeira, mais profunda e mais importante da condição. [...] preferencialmente, a recomendação emitida ao final do trabalho deve estar diretamente relacionada à causa raiz. Quando se atua na causa raiz, é possível eliminar ou reduzir a probabilidade de reincidência da situação negativa encontrada [...].

Algumas recomendações podem estabelecer, em função da complexidade e da quantidade de ações a serem realizadas, a necessidade de a Unidade Auditada elaborar um plano de ação que direcione e permita o acompanhamento da implementação das medidas requeridas. Os planos de ação são elaborados pelos gestores, mas devem ser avaliados pela equipe de auditoria e, sempre que possível, aperfeiçoados com o auxílio dos auditores.

c) viável: é preciso levar em conta restrições de ordem legal, financeira, de pessoal e outras que possam afetar a implementação de medidas propostas pelos auditores. Nesse sentido, a discussão de soluções junto à Unidade Auditada é de suma importância para compreensão do que é e do que não é possível fazer. Além disso, a equipe deve considerar o tempo razoável para a implementação das medidas [...], pactuando prazo compatível.

Essa documentação deve permitir que um auditor experiente, sem nenhum conhecimento prévio da auditoria, entenda a natureza, a época, o escopo e os resultados dos testes executados, as evidências de auditoria obtidas para fundamentar as conclusões [...], o raciocínio por detrás de todas as questões relevantes [...]. A documentação deve ser levantada e organizada ainda durante a realização do trabalho, pois tende a ser mais precisa e completa do que aquela elaborada posteriormente.

Os papéis de trabalho devem ser produzidos e armazenados preferencialmente em meio digital. [...] funções de backup e de recuperação [...]; [...] as informações registradas sejam protegidas contra acesso não autorizado e alterações. [...] deve-se [...] ser garantida também a rastreabilidade dos papéis de trabalho. [...] podem ser utilizadas ferramentas da gestão documental [...], tais como a referenciação por meio de códigos e a indexação.

A equipe deve também avaliar, a cada momento, a necessidade de obter informações adicionais [...]. Caso seja necessário utilizar técnicas não previstas na etapa de planejamento, o programa de trabalho deverá ser alterado após aprovação da instância responsável. [...] se a coleta e a análise de dados apresentarem falhas, todo o trabalho de auditoria poderá ser comprometido.

[...] é considerada uma boa prática a UAIG encaminhar documento formal à alta administração da Unidade Auditada informando-a sobre as diretrizes do trabalho que será realizado [...]. Cabe ao supervisor dos trabalhos determinar quando essa comunicação será encaminhada: se antes ou após a etapa de planejamento da auditoria. É necessário, contudo, que esse documento seja enviado antes de serem realizados levantamentos ou aplicados testes de auditoria pela equipe.

O Responsável pela UAIG deve definir por quanto tempo os papéis de trabalho serão mantidos e a partir de quando o prazo será contado. Para tanto, deve observar a política de retenção de documentos da organização a qual pertence, bem como prazos mínimos estabelecidos por outros órgãos [...], tais como o prazo estipulado pelo Tribunal de Contas da União para guarda da documentação apresentada no âmbito das prestações de contas anuais.

Ilegalidade: é o ato ou fato contrário ao ordenamento jurídico, incluídos as leis e outros atos normativos, bem como os princípios jurídicos.

A fase de execução pode ser definida como o principal momento em que serão realizados testes, por meio da ampla utilização de técnicas, de coleta e de análise de dados para fins de elaboração dos achados de auditoria. Os achados, que deverão estar devidamente fundamentados nas evidências, possibilitarão a emissão de opinião por parte da UAIG sobre o objeto auditado [...]. A transição entre a fase de planejamento e a de execução é discreta [...].

Essa reunião tem por finalidade comunicar aos representantes da Unidade Auditada que o trabalho de auditoria foi iniciado, bem como apresentar as principais informações acerca da sua execução. A reunião deve contar, sempre que possível, com a participação do dirigente máximo da Unidade Auditada, e ser conduzida pelo supervisor da auditoria, podendo haver delegação desta atribuição.

É o documento emitido pela UAIG, no decorrer dos exames, nas seguintes situações: a) identificação de providência a ser adotada imediatamente pela Unidade Auditada [...] (esse registro deverá ser acrescentado posteriormente ao relatório [...]); b) identificação de falha meramente formal ou de baixa materialidade, que não deva constar no relatório [...]. [...] A NA deve conter prazo para atendimento da recomendação [...].

Os atributos das evidências estabelecidos pela IN SFC nº 03, de 2017, são a suficiência, a confiabilidade, a fidedignidade, a relevância e a utilidade. A suficiência é uma medida de quantidade de evidência da auditoria; as demais, são medidas de qualidade (adequação). [...] Quanto maior o risco de auditoria, mais provável será a necessidade de uma quantidade maior de evidências. E quanto melhor for a qualidade, menor a quantidade [...]. Não obstante, apenas a obtenção de mais evidências não compensará a má qualidade das provas obtidas.

a) evidência obtida de terceiros independentes tende a ser mais imparcial do [que] aquela obtida junto à Unidade Auditada; [...] c) evidência obtida diretamente pelo auditor interno tende a ser mais confiável do que evidência obtida indiretamente; d) evidência proporcionada por documentos originais é mais confiável do que a evidência proporcionada por fotocópias; e) evidência corroborada por informações oriundas de outras fontes tende a ser mais confiável do que aquela que é obtida em uma única fonte.

São considerados itens de evidência legal: a) evidência direta: comprova diretamente um fato, sem que seja necessário elaborar suposições; b) evidência circunstancial: também conhecida como indício, demonstra um fato que pode levar a um outro fato. Não é suficiente para sustentar um achado; c) evidência conclusiva: constitui sozinha prova absoluta dos fatos [...]; d) evidência corroborativa: serve de suporte para outras evidências [...], obtida a partir de fontes diferentes [...].

[...] é comum a utilização de uma matriz de achados, estruturada em formato de tabela, em que as colunas correspondam aos componentes dos achados e a outros conteúdos úteis [...]. [...] Quanto ao momento de elaboração, este deve ser concomitante à realização dos testes e à formação de opinião da equipe sobre as respostas às questões de auditoria.

Papéis de trabalho (ou documentação de auditoria) são os documentos que suportam o trabalho de auditoria, contendo o registro das informações utilizadas pelos auditores internos governamentais, das verificações realizadas e das conclusões a que chegaram. [...] preparados pelo auditor, pela Unidade Auditada ou por terceiros [...]. Os papéis de trabalho devem ter abrangência e grau de detalhe suficientes para propiciar a compreensão [...] e para suportar as conclusões alcançadas.

Além desses atributos [suficiência, confiabilidade, fidedignidade, relevância e utilidade], outros também são considerados importantes [...]: a concisão, a clareza e a completude. A concisão revela um aspecto do uso econômico e objetivo das informações [...]. A clareza está presente quando os documentos de auditoria são facilmente compreendidos e utilizados, especialmente na supervisão [...]. A completude [...] a documentação deve suportar todas as informações contidas no relatório [...], além de indicar [...] o que não foi abordado [...].

Constituem objetivos dos papéis de trabalho: a) auxiliar no planejamento, na execução e na supervisão dos trabalhos de auditoria; b) fornecer suporte para os resultados do trabalho de auditoria; c) documentar o cumprimento dos objetivos e do programa de trabalho; d) dar suporte à precisão e à integridade do trabalho realizado; e) servir como base para o PGMQ da UAIG; f) facilitar revisões por parte de terceiros.

Informações que são produzidas pelo órgão ou entidade e processadas por agentes externos tendem a ser mais confiáveis do que informações puramente internas. [...] As informações processadas posteriormente pela Unidade Auditada, em geral, são consideradas menos confiáveis do que as informações puramente externas, e essas, por sua vez, tendem a ser mais confiáveis do que as produzidas internamente, posto que estão menos expostas a possíveis alterações pelo auditado.

a) o exame físico realizado pelo auditor fornece evidência mais convincente; b) a observação direta realizada pelo auditor constitui o segundo tipo de técnica mais persuasiva; c) informações provenientes de terceiros são mais convincentes do que as enviadas pela Unidade Auditada; d) informações documentais são mais convincentes do que as testemunhais, sendo que essas últimas são as menos persuasivas de todas. Além disso, são mais convincentes as informações advindas de fontes confiáveis e aquelas que são corroboradas por outras.

As recomendações [...] não fazem parte dos achados, mas decorrem desses registros [...]. Em grande medida, o alcance dos objetivos de uma auditoria interna é mensurado por meio dos benefícios obtidos pela gestão com a implementação das recomendações. As recomendações devem se pautar preferencialmente em “o quê” necessita ser feito [...]. De modo geral, [...] a equipe de auditoria não deverá decidir unilateralmente “como” a administração agirá [...].

Os papéis de trabalho se classificam em permanente e corrente. Os papéis de trabalho do tipo permanente contêm informações de natureza perene, passíveis de serem utilizadas em mais de um trabalho de auditoria. [...] Ao contrário [...], os papéis de trabalho correntes têm relação direta com o período e com o objeto dos exames. [...] os papéis de trabalho do tipo permanentes não devem ser duplicados nos arquivos relativos aos correntes [...]. Referências cruzadas adequadas tornarão tais duplicações desnecessárias.

A proposta dessa política deve ser submetida à análise da assessoria jurídica do órgão ou da entidade a qual a UAIG pertence e ser aprovada pela alta administração. [...] [deve incluir, no mínimo:] a) indicação das partes internas e externas à UAIG que podem ter acesso aos papéis de trabalho [...]; c) necessidade de manutenção de segredo de justiça ou de sigilo estabelecido pela legislação [...]; d) necessidade de restringir o acesso às informações classificadas como ultrassecretas, secretas e reservadas, na forma da lei.

O efeito pode ser existente, quando já se trata de um fato resultante da condição, ou potencial (risco), quando há exposição, sem que tenha sido detectado efeito real. O exemplo mais comum de efeito é o prejuízo ao erário. [...] Pode ser positivo, correspondendo a benefícios alcançados, ou negativo [...].

Impropriedade: são falhas de natureza formal de que não resulte dano ao erário e outras que têm o potencial para conduzir à inobservância aos princípios de administração pública [...] (deficiências nos controles internos da gestão, violações de cláusulas, abuso, imprudência, imperícia). Irregularidade: é a prática de ato de gestão ilegal, ilegítimo, antieconômico, ou infração à norma legal ou regulamentar [...], dano ao erário [...], desfalque ou desvio de dinheiros, bens ou valores públicos [...].

O desenvolvimento dos achados de auditoria deve contemplar quatro componentes principais, quais sejam: critério, condição, causa e efeito. Critério (o que deveria ser) [...]. Condição ou Situação Encontrada (o que é) [...]. Causa é a razão para a existência de diferença entre critério e condição [...]. Efeito é a consequência da divergência entre a condição e o critério.

Um achado de auditoria deve [...] atender [...] aos seguintes requisitos básicos: a) ser relevante para os objetivos dos trabalhos de auditoria (aqueles achados não considerados suficientemente relevantes [...] devem ser comunicados [...] por meio de outros instrumentos, como a nota de auditoria [...]; [...] poderão ser mantidos apenas como papéis de trabalho); b) estar devidamente fundamentado em evidências [...]; c) mostrar-se convincente [...].

Algumas características [...]: a) monitorável [...]; b) atuar na causa raiz [...]; c) viável [...]; d) apresentar uma boa relação custo-benefício [...]; f) ser direcionada: a recomendação deve ser direcionada para o agente que tem responsabilidade e alçada para colocá-la em prática [...]; g) ser direta [...]; h) especificidade [...]; i) significância [...]; j) ser positiva: discorrer sobre as medidas [...] em tom positivo, com frases afirmativas em vez de negativas [...].

Os achados de auditoria que indicarem a existência de falhas devem ser apresentados à alta administração da Unidade Auditada, para que esta apresente esclarecimentos [...]. A manifestação da Unidade Auditada é importante para que a equipe avalie se as evidências suportam plenamente as conclusões. [...] Se a manifestação implicar a alteração de opinião da equipe, esse fato deve ser discutido com o supervisor. Caso haja anuência desse, deve-se proceder à modificação dos achados de auditoria.

[...] a fase final da auditoria requer ao menos uma reunião com os representantes da Unidade Auditada [...] em que sejam discutidos os achados que indicarem a existência de falhas relevantes e as possíveis soluções para os problemas detectados. [...] é recomendável que a UAIG encaminhe os achados aos gestores [...], de forma consolidada, antes da reunião. Essa reunião deve ser conduzida pelo supervisor do trabalho [...] e contar, na medida do possível, com a participação de toda a equipe.

É desejável que, na reunião de abertura, seja entregue ao dirigente máximo da Unidade Auditada documento que comunique formalmente os assuntos a serem tratados. Esse documento deve também apresentar a equipe designada para a realização da auditoria, indicando os responsáveis pela sua coordenação e pela sua supervisão e informar o período total de realização do trabalho, o seu objetivo e o escopo.